第十七章 税收

    17.1税收和效率

    税收有时是用以改变资源配置（回想一下我们讨论的污染税）或财富分配的，但它主要是用以支付公用事业费用的。一种有效的财政税收应该要求公用事业使用人交付其使用的机会成本的税收。但这就将公用事业仅仅看作私人物品了。而它之所以是公用事业，恰恰是由其销售的不可行性和不可计量性所决定的。在有些像国防这样的公用事业中，搭便车问题影响了人们使用市场机制来提供最佳服务量：拒绝购买我们核威慑中他那一份成本的个人照样会像其他为之付款的人们一样受到保护。在像教育这样的公用事业中，由政府来提供这种服务的主要依据是，不愿为此支付成本的个人也不应被剥夺使用它的权利。

    在讨论税收政策时所应主要考虑的是分配问题，所以我们将税收的经济分析放在这一篇（法律与收入和财富分配）。但同时我们也重视其中的效率问题。对一种行为征税就会促使从事那种行为的人们转而从事那些征税较轻的行为。但据推测，他们所从事的前一种活动生产率更高；否则就不必要用征税来使之从事第二种活动。所以，税收降低了资源使用的效率。如果税收能使替代效应（substitution

    effect）最小化而且没有岁入损失，那么这种低效率就可以避免或至少可以减少；税收中的资源配置效率最大化的途径是：使税率与被课税物品或行为的需求弹性呈反比例关系。不幸的是，使资源配置低效率最小化的努力可能会与税收政策的财富分配目标相冲突。例如，对所有成年人收取联邦统一人头税（flat

    head

    tax）会使对效率的影响最小化（只是最小化，而不是零化，因为有些人将会移居国外），但除非统一人头税率很低，否则穷人就难以忍受——但如果太低了，又无法增加岁入。

    这一章要考察的就是不同形式的税收所产生的不同的分配和效率后果。遗产税（death

    tax）将在下一章中讨论，由我们政府体制的联邦结构所引起的税收政策问题将在第25章中论述。

    17.2征兵

    许多税种并不是显性的，征兵就是其中之一。反对征兵的经济理由有两方面。第一，由于政府使用的军事人力价格要比应征者时间的机会成本低，所以它会促使政府过度地使用人力而替代其他输入。这一反对意见在和平时期是有道理的（至少从经济学的角度看是这样的），那时对军事人员的需求和危险都是比较小的，从而限制了政府取得足够的人员所必需的开支。但在战争时期，对纯粹自愿的兵员开支也是很大的。税率大幅度提高（例如通货膨胀率提高，这也是税收的一种形式），会有并正在产生（我们不久将看到）着低效率的替代效应。不可预料的战时征兵（因为战争是不可预期的）不可能具有同样的替代效应。它像是一种人头税。征兵使军队使用过多人力的激励和很高税率的低效率替代效应之间的对比是不确定的。但也许在军队不受严格预算约束的全面战争情况下，前者的低效率就相对显得不重要了，最佳的方法也许是要求所有体质合格的年轻男子参战。

    反对征兵的第二种经济学观点是，征兵产生了新兵的次佳混合，因为它无视每个个人之间服兵役的机会成本差异。（所以征兵既从平民劳动力中取走了太多的人，又取错了人。）A可能仅仅由于放弃了年价值4万美元的工作机会（B的年价值只是1．2万美元）而并不比B更适于当兵，但只要A不是更差，军队就不会关心对他征兵所产生的更高的社会成本。而这种反对意见在像第二次世界大战这样的全面战争中就无说服力了。合格年轻人中适于服役的部分越大，从中选择合适的人的问题就越不严重。即使在第二次世界大战中，那些在必备岗位上的年轻人也可免服兵役，这是调整潜在新兵社会机会成本的一种原始方法。

    在南北战争中，北方实施了征兵制，但也允许被征募的人通过雇佣他人替代他或交一笔固定的费用而免除兵役。这并没有解决征兵的第一种反对意见的问题（为什么？），但这解决了第二个问题。由此，总的来说它比第二次世界大战允许必备岗位上的工人免除兵役但没有交钱免除兵役规定的征兵制度更有效率吗？或者，你能想出经济理由来说明每一种方法都可能是对该战争采用的最佳方法吗？

    17．3货物税

    我们以零售税（retail sales

    tax）开始我们的显性税收（explicit

    taxes）讨论：零售税要求生产者每出售一件产品都必须向政府缴纳相当其产品价格30％的税。生产这一产品的产业是具有竞争性的，那么这就意味着产品的税前价格是与其边际。成本相等的。像图17．1所表示的那样，税收的作用就是改变产业的需求表（在此，这一需求表被看作是产业的平均收入表而不是消费者的平均成本表）。产业产品价格将由边际成本和新平均收入的交点所决定。这一价格即为高于P1的P2，而P1即为税前价格。在价格较高的P2点上，消费者对产品的需求量要低于其对税前价格（P1）的产品需求量。价格上涨会使部分消费者转而购置现在看来较为廉价的产品，尽管事实上它们的生产成本要比原产品高，而且质量不如原产品——不然的话，这种替代可能发生在税收抬升价格之前。税收像产品垄断定价一样具有替代效应。

    这种替代效应的大小取决于需求的价格弹性。如果需求是高弹性的，那么由税收引起的较低幅度的价格上升就会导致产量的较大幅度降低。作为销量的函数之一的岁入（由税收形成）也会低于对需求弹性较低的产品征税情况下的岁入。这样，使税收的替代效果最小化和政府税收收入最大化的目标就都赞成对价格非弹性的行业和活动课以最重的税——这就是拉姆赛原则（the

    Ramsey principle）。

    但税收的分配效应又如何呢？由税收形成的政府岁入在图17．1中由阴影部分表示。要注明的是，大部分税收是由产品的消费者承担的，即q2×（P2-P1）。对消费进行征税总是趋于递减的，即穷人要比富人用收入中的更大部分来缴纳税收，因为穷人要将其收入的更大部分用于消费。事实上，产品的性质——它是否更容易为富人购买而不容易为穷人购买——也是很重要的。对游艇的税收就可能是递进的（受制于下面提及的限定）。但是，由于为富人所大量需求的产品并不必然（或普遍）就是那些无需求弹性的产品，所以有效率的货物税将通常是税率递减的，而一种税率递进的货物税常常是低效率的。

    我们说过，产品税（widget

    tax）中的“主要部分”是由消费者来承担的；其余部分就来自用产品制造的生产要素所有者的经济纯利。如果税收全部来自经济纯利，那就不存在替代效应，这是一个很有吸引力的优点。经济纯利是超出机会成本的收益，即是一种选择收益（alternativereturn），所以经济纯利的减损并不会使资源转向其他用途。而对经济纯利征税好像应采用速进税率：难道经济纯利的取得者不都是富人吗？他们确实不全是很富裕的人。要注意的是，产品税的作用之一就是减少被征税产业的产量，从而减少其对投入（包括劳动力）的需求。如果被资方所解雇的工人在其他地方有相同的就业机会，并且其重新安置成本为零，那么他们就不会受害于税收。但如果不是这样，他们就将遭受损失。他们失去的是从现存职业中取得的经济纯利。

    如果我们可以测试和衡量垄断利润，那么就可以对它们直接征税，而且由于它们是经济纯利，所以这种征税就不会有替代效应。但是，如果对垄断征收货物税，那么就会像对竞争销售者的物品征税一样必然会有替代和分配效应。如图17.2所示，货物税使垄断者面临一种新的需求（平均收入）表，并由此使他要重新计算其边际收入表。他的新价格（即边际成本和新边际收入的交点）比原来高了，而其产量却比原来低了。税收（图中阴影部分）是由消费者、垄断者（减少了他的垄断利润）和用于产品生产过程中的非弹性供应的资源所有者共同承担的。

    货物税的经济分析还有待进行进一步的改进。我们已暗示性地假设，税是货物价格的某些份额（依价格决定）。但如此计算的税将使企业竭力地降低其货物的质量，从而降低了价格。例如，如果汽车货物税是基于带有可选择附件（空调器、立体声音响等）的汽车零售价所决定的，而且如果单独购买可选择附件不需纳税或纳税较少，那么汽车制造商就会在汽车上安装较少的附件。另一方面，如果税收是统一税（flat

    tax，如每辆汽车征税100美元），那么汽车制造商就会设法提高质量——因为质量的提高并不要求纳税。哪一种税收更可能是扭曲性的呢？你估计哪一种货物税更具普遍意义呢？

    17.4不动产税

    亨利·乔治曾提出了一个著名的建议：用单一土地税代替所有的税种，以达到只对经济纯利征税的目的。但是，地租还无法满足现代政府的所有岁入需求。这里还存在一个衡量问题，这一问题起因于这一事实：土地既可由所有者自己使用，也可由他出租给其他人。如果我拥有一块土地，在上面建了一幢住宅楼并将之出租，我收到的租金中的一部分就是地租，但另一部分就是对财产改良的收入，而这种收入可能并不包含任何经济纯利。如果我拥有和占用我土地上的一所住处，我就会取得一笔相当于我出租住房所得租金的应计收益。应计租金的非货币化就可能会逃避税收。另一个问题是，许多土地所有者即使其从土地收取租金也并非是富人。对地租征收重税会使许多农场主、工人和那些以预期收入资本化的价格购置土地的退休者贫困化。假设一农场主借钱买了一块价格为1，000美元、税后年收入为100美元的好农田。后来，又要对土地征收每年90美元的财产税。他的收益由此将降至10美元。如果他将土地出售，他只能使购买土地的小部分成本得以补偿。

    实际上，不动产税（real estate

    tax）除征收地租税外还有许多其他的小税种。这样，真正的税收大量地落在土地改良、经营上，而不是在土地本身。结果之一就会人为地使土地所有者尽力避免（或拖延）其土地改良和经营。更重要的是，对土地改良和经营征收的基本上是一种货物税。我们可以考虑一下公寓住房的开发。如果根据房地租总收入而按一定比例征收不动产税，那么土地所有者就会像我们前面例子中的产品生产商对待销售税（sales

    tax）那样对待它：在全部产量水平上减少一定比例的平均收入。在这种情况下，为了使收益最大化，他就将降低产量和提高价格。这样，税收的负担就将在消费者——租住公寓的房客——和靠房租生活的人——土地所有者之间分摊。

    不动产税同时也侵蚀了财产权制度。假设我是某地的一个农场主，那里有越来越多的土地被开发用以住房建筑。我的土地用作农田时价值只有10万美元，但房地产开发商却出价20万美元向我求购。我拒绝了他的要约，原因是这块土地对我在感情上而言具有更大的价值——我愿呆在这里而不想搬家，我不想以低于25万美元的价格出售。不动产税的估税官应如何估价这块土地的价值呢？如果他估价过高，那么我的农业收入就可能不足以支付税款，因为这税款的估算是以可能取得更高经济收入的其他用途为基础的，这样我就可能被迫将土地出售给房地产开发商。依估税官看，这种强制交换是一种好事，因为它增加了税基（tax

    base）。但土地对我却比对开发商更有价值。不动产税在此与国家征用权具有同样的效应，即故意地消除了高于市场价格的土地价值（参见3．6）。

    但这种分析是不全面的。不动产税在事实上使政府成了“我的”财产的共同所有人。房地产开发商愿向我支付20万美元是因为土地对他值那么多钱，对此征税是依居住用地而非农业用地确定的。我的保留价格25万美元是依农业用地确定的。土地对政府的价值是因税费而不同的－－即，两种不同的预期税收收入流的现值，这一点必须要考虑。假设农业用地的税费是1万美元，居住用地的税费是6，000美元——这从政府立场看是最高、最好的用途。那么，财产总值将因强制我将土地出售给开发商而增加。你能看出这与收益流量对用水权出售的影响（3．10）之间的类似之处吗？

    在前面这个例证中，购买出价的存在极大地放大了出于征税目的的不动产估价问题。我们可以评价一下以下自我估价的建议（事实上古代雅典曾采用过类似的方法）：由不动产所有人出于征税目的而对其财产进行估价，但他必须接受依其估价的购买财产出价。

    17.5法人所得税

    法人所得税（corporate income

    taxation）从一方面看是一种对经济纯利征税的原始方法。在此，经济纯利是企业总收入和总成本之间的差额。问题是，这种税收的现存形式不允许减除自有资本成本，所以它不仅减少了经济意义上的利润或其他收益，而且（并可能是主要地）增加了自有资本的成本。结果是，企业设法变更资本形式，如用借入资本和人力资本替代自有资本，而这种成本企业是可以在征税前扣除的；另外就是企业用劳动力替代资本投入，用其他商业组织形式替代公司形式。而且，自有资本成本（不同于垄断利润或其他利润）是一种边际成本，所以，就像（显性）货物税一样，部分法人所得税将以提高价格的形式转移到消费者身上。

    许多复杂的法律问题是由法人所得税所产生的，而且它们往往都具有经济意义。在此有一个例证。如果一个拥有大量财产的公司要进行清算，从而将财产转让给股东，但后来他们将之出售了，那么我们应将这种销售看作公司销售并依此征收法人所得税，还是将之看作股东销售并依此免征法人所得税呢？后者是国内税收法典（the

    Internal Revenue

    Code）的方法——而由于它引起了不必要的交易成本（为避免法人所得税而引发的清算成本），所以我们完全可以依经济理由来反对它。在某些情况下，还可能会出现更为严重的资源配置失当的后果。假设一家公司有一个完全投保的工厂，后来工厂被火灾所毁。即使公司决定进行清算，减除工厂折余原成本的保险赔偿收入仍会被看作是一种可征税的公司收益。但反过来假设公司用全部保险赔偿收入购买或建造了一座新的工厂，然后将工厂出售后把全部销售收入分配给股东，而其分配依据就是销售前所进行的完全清算计划；这样，就不存在法人所得税问题了。这种税收待遇的差异可能会使企业即使在不购买或重建工厂而进行直接清算是更有效率的情况下也要购买或重建工厂。（为什么科斯定理无法消除这种低效率呢？）

    法院已通过其法官制定的“实质高于形式（substance overform）”原则努力降低公司重整的社会成本，从而将全部目的和作用在于规避税收的重整和其他交易在税收问题上视为无效。当这一思想用于公司重整时，为了促进具有潜在有益经济后果的交易（如将风险重新配置到更有能力的风险承担者处、降低代理成本、将资产转向更有价值的用途等），可以对此免征所得税。如果他们的交易只是为了达到减税的目的和作用而没有潜在的有益经济后果，那就不应该用税收优惠待遇来鼓励，因为这种交易只会产生交易成本并将税负（tax

    burden）转向其他纳税人。它们仅仅是一种重新分配。

    如果一个企业出售，那么买方是应将全部购买价格看作一种应折旧成本，还是必须对组成企业的各项财产进行各别估价以决定应折旧成本呢？后者是一种惯用的方法；而且当财产估价低于企业购买价格时，这种差额被转让到被称作商誉（goodwill）或继续经营价值（going－concern

    value）的无形财产上，而且无法因税收而折旧。这在经济学上有道理吗？如果企业的实物资产估价是通过企业由此所得之预期收益的资本化而进行的，那么由于购买价格同样是预期收益的资本化，所以就不存在任何残差了。但如果实物财产依替代它们的成本来估价，那就还会存在大量残差。这种不一致性的可能理由中，有两项可能是尤其重要的。第一，可能存在着非实物资产，尤其是各种形式的人力资本。第二，企业可能拥有一些垄断力，以至它的产品价格不会下降至边际成本。在第二种情况下，是否允许税额扣减在原则上就取决于垄断力的来源了——但对负责每一项交易的税收的国内税务署而言，调查这一情况就几乎是不可能的了。第一种情况下的主要问题是，（在征税当局看来）测定类型不同的财产的寿命，以决定折旧的最佳阶段。但是，由于现行法律允许企业为了税收而使其实物资产折旧快于实际预期的消耗，所以担心非实物资产的折旧率会高于其实际消耗率是没有理由的。当所有这些都加上非市场方法所造成的资产估价成本和困难，那么人们就会有强有力的理由认为：买方应被允许对其收购的卖方企业的全部成本进行折旧。

    17.6个人所得税：导论

    我们可以将最佳税制作出以下的界定：（1）有很大的税基，这就有利于取得现代政府所需求的大量岁入；（2）对需求弹性很低的活动进行征税，从而使税收的替代效应最小化（拉姆赛原则）；（3）不增加不平等或不侵犯平等；（4）实施成本不高。

    对个人收入征税好像是接近这一最优化的。税基很大，对收入的需求可推测为是无弹性，收入是衡量福利的一个很重要的方面，而且由于大多数人是为各种机构所雇佣的，所以征税就很方便，从而降低了成本。但在事实上，上面提及的第二、三两项迫切需求的条件不可能仅从所得税处获得，因为它们有赖于一个过于宽泛的收入界定，从而可能引起具有抑制性影响的管理成本。

    即使我们可以对最广泛意义上的收入（在此称作“全部收入”，包括从闲暇得到的非货币性但却可货币化的收入）征税，个人所得税（Personal income

    tax）仍不可能是一种理想的税收。收入包括了领受者所节省的而没有支出的货币。节蓄（或为了慈善机构的捐助）只是收入的另一种使用，它以收入为先决条件。如果不对这一部分收入征税，那么这种税收就不是所得税而只是一种花费或消费税。在税收中排除节蓄，那么这就会由于有利于富人而触犯了第三条准则，因为富人节蓄的钱比穷人节蓄的多得多。但对节蓄收入进行征税就会产生两个经济问题。

    第一个问题是我们在第5章中提及的较不重要的，即引起了潜在的代际利益冲突。节蓄的货币通常投资于那些投资者死前无法获得全部收益的活动，所以他是牺牲了其自己的消费而增加了后代的消费。为后代节约的社会责任可想而知是来自上一章讨论的分配正义的契约理论：由于原社会地位的人们不知他们属于哪一代，所以就要求作出规定以保证第一代不将所有社会资源消费贻尽。但事实上根本不存在这种危险，其实人们根据自己的能力和知识只能消耗地球资源的极小一部分。只是在发达的现代社会，资源枯竭才成为一个潜在的社会问题。但明确地说，即使在这些社会中，新知识的增长速度是很快的，所以甚至可以肯定下一代人会比现代这一代人更为富裕。那为什么我们还应设法减少我们的消费而使他们消费更多些呢？

    另一个较为严重的问题是，对收入节蓄征税会在总体上减少资本投资，而不仅仅会减少远期投资。机械和其他资本资产损坏或过时的时间长度要比人寿短得多，而且如果税收挫伤了人们节蓄的积极性，那么这样的资产将会大量减少。由于个人所得税不仅征自节蓄所得而且征自将要节蓄的收入，所以它就会使人们减少节蓄，从而减少了投资。假设我是一个要缴纳50％边际所得税的人，而且要决定花掉我收入中的100美元还是将之投资于一年后会取得5％利息（假设通货膨胀率为零）的债券上。税后，我就只有50美元可用以消费或投资。如果将之角于消费，我就将取得一种净收益，我们可假设其为2．50美元，而其测量手段就是我用50美元所购买的物品和服务所产生的消费者剩余。对这种收益，我不用支付任何所得税。反之如果我将50美元投资于债券，那么我就得将债券利息的50％（2.50×0.5）作为所得税而缴纳。这样，消费和节蓄就会负担不同的税务，而这是低效率的。（在什么条件下，我才仍然决定要进行节蓄呢？）

    虽然用同样税率的消费税替代所得税来解决这一问题看来会产生反向的偏差，要我在以下两者中进行选择：只消费50美元或在年底可花费105美元。但这并非是真实的。我如果不投资就可以取得2．50美元的消费者剩余，但我现在已放弃了；而且我如果努力通过消费而补偿5美元的利息，那么就不得不缴纳50％的消费税。如果我决定这一年消费这100美元，我也不得不这么做。

    但要注意的是，消费税税率会高于它所替代的所得税税率（为什么？），至少最初应是这样的（为什么要有这一限制？），其目的在于维持政府岁入的相当水平。这对工作和节蓄的积极性会产生什么影响呢？

    17.7收入的界定

    将任何实际收入排除在可征税范围之外都会减少税基，也会使人们更多地从事取得不征税收入的活动，还可能产生不平等（但这取决于取得不征税收入的人的财富）。最宽泛的收入界定应是所有的现金和非现金的收项，不仅包括闲暇和其他家庭生产的非现金收入，而且包括赠与、遗赠和奖金。如果我们的最高目的就是要使个人所得税的替代效应最小化，那么，是否应对赠与、遗赠和奖金征税的问题就可能变成了这么一个问题：这些收入纳粹是小帐还是实际上的工作补偿。父母给孩子的赠与是对已履行服务或预期服务的补偿，还是一种纯粹的爱的表达（即表达一种互相依赖的正效用）呢？如果是前一种情况，那么就应该征税，免得孩子们由于差别税收待遇而只从事家务生产不从事市场生产。如果是后一种情况，不对赠与征税不仅不会引起放弃市场职业的替代效应，而且这种税收的成本是很高的，因为从他们中的任何一个人处征税都会降低他们两个人或更多的人（父母和孩子）的效用。这一分析提出了一个在分析上处理赠与的基础：业务（商事）关系中的赠与可视作收入，而其他赠与就不是收入（但这也不是绝对的）。

    我们现行的税法将在比赛中赢得的奖金（这应征税）和其他奖金（如诺贝尔奖金，这一类不应征税）区别开来。这种区别是没有根据的。不对比赛中的奖金征税会使人们放弃其他形式的生产活动而参加比赛。但不对诺贝尔奖金和其他荣誉奖金征税也会产生同样的后果。这些奖金的存在影响了从事适当职业的人们的研究项目决策，甚至还影响了人们的职业选择。虽然这种奖金对税法变更（从而引起货币净收益变更）的反应弹性不会很大，但这仍然是一种要对它们课以重税而不是对它们免税的理由。

    管理成本排除了基于税收考虑的广义收入界定，但有些不合理的排除却可能造成严重的替代效应，特别是闲暇。将闲暇排除在收入之外会使人们偏好于选择那些有利于取得闲暇而非现金收入的活动——例如教师这样的职业，长时间的有薪假期就是工作报酬的一个重要部分。同样，将名誉、声望、舒适、娱乐和其他无形收入排除于课税之外，而又对代表职业危险和工作条件艰苦（包括经济学意义上的风险）的补偿性收入进行征税，就会产生相似的偏好。但许多课税例外却不是能以其过高的衡量成本为理由而证明为合理的。这里有三个例证：不在市场上出售的服务；房屋所有人占用房屋的估算租金和附加津贴（fringe

    benefits）。

    1．人们常常面临这样的选择：在市场上立约购买某种服务或在家庭中生产之。只将现金收项看作收入的所得税法由此就使人们偏好于家庭生产的选择。也许目前所得税法所产生的最重